——兼論會計師事務所業務的新領域

    一、訴訟會計的涵義及在西方國家的發展

    訴訟會計(Forensic Accounting)，也譯為法務會計，是西方國家于二十世紀八十年代初，為適應市場經濟的發展和法律制度的日趨完善而產生的一個會計新領域。它既不同于以往的一般會計工作，又異于一般的政府審計、獨立審計及內部審計，是界于一般會計和審計之間、涉及司法領域的特殊會計工作，可以說，是一門新興的邊緣會計學科。

    訴訟會計由于發展時間較短暫，實務領域雖有所運用，但理論研究仍較為乏力，至今尚無明確統一的定義。一般認為，所謂訴訟會計，是指對特定的經濟糾紛、經濟過失和經濟犯罪案件進行會計反映，為法庭與訴訟當事人、仲裁機構或仲裁雙方提供專門服務，即給予訴訟支持(Litigation Support)，以協助法庭或仲裁機構對這些案件作出最終裁決的特殊會計工作。美國著名的會計學家G·杰克·貝洛各尼與洛貝特J·林德奎斯特這樣解釋訴訟會計："運用相關的會計知識，對財務事項中有關法律問題進行解釋與處理，并給法庭提供相關的證據，不管這些法庭是刑事方面的，還是民事方面的。"

    從訴訟會計在西方近二十年來的短暫發展歷史看，訴訟會計的主要工作在于以獨立于訴訟或仲裁雙方的第三者身份，針對經濟糾紛、經濟過失及經濟犯罪等經濟案件中涉及的經營、財務事項和經濟損失部分，運用專業知識，采用一定的程序和方法，進行調查、計算和分析，最終以報告的形式說明鑒定結果，從而為法庭或仲裁機構的裁決提供具有專業性、客觀性及說服力的會計分析證據。其業務領域涉及經濟犯罪案件的調查，股東、合伙人或經濟合同雙方經濟糾紛的審查，交通、醫療等事故損失的求償，保險、經營中止、財產損失等的求償，職員層或經理層舞弊、欺詐案件的審查，以及婚姻糾紛的財產審查等諸多方面。迄今為止，訴訟會計在西方已得到普遍運用。例如，在著名的美國舞弊丑聞案--"麥可威爾通訊公司舞弊案"立案調查過程中，普華永道會計師事務所的注冊會計師就作為訴訟會計人員，在法庭上作證。

    可以說，訴訟會計的誕生，極大地拓寬了會計職業領域，推動了會計理論的豐富與發展，其發展前景不可估量。據《美國新聞與世界報導》雜志1996年開展的對美國21世紀20種"熱門行業"追蹤調查的結果，會計領域中的訴訟會計在這20種"熱門行業"中名列前茅(李若山，2000)。

    二、訴訟會計在我國運用的現狀與前景展望

    就目前來看，我國訴訟會計某種程度上已在實務工作中得到一定的開展，但主要限于經濟犯罪領域有關案件的審查。例如，一些重大經濟案件由檢察院立案后，聘請國家審計、稅務等有關部門的人員施以聯合審查，調查并搜集犯罪嫌疑人有關經濟犯罪情況的事實，為訴訟提供有力的證據。這也是我國訴訟會計發展的雛形。

    現代市場經濟條件下，社會經濟組織以及個人之間的經濟交往、經濟聯系較以往任何時代都更為廣泛、深入和頻繁，無論是在內容上還是在表現形式上都更趨錯綜復雜。基于經濟利害關系不同而在經濟交往過程中產生摩擦而形成的經濟糾紛案件亦是在所難免。經濟案件的倍增亟待構筑完備的司法支持體系。同時，市場經濟作為一種契約經濟，其成熟與否的重要標志就在于法律是否構成協調社會經濟關系的基本手段。因而，為妥善解決經濟糾紛，嚴厲打擊經濟犯罪，客觀、公正度量經濟損失，有效維護社會經濟秩序，保障法律尊嚴，促進市場經濟的健康有序運行，就必須強化法制建設，完善立法、執法體系。伴隨著加入WTO步伐的加快，我國必將加快建設并完善以市場經濟為基礎的上層建筑的建設。在此過程中，訴訟會計作為連接我國兩大中介平臺--注冊會計師和律師的橋梁和紐帶，也必將得到充分重視并蓬勃發展起來。

    三、訴訟會計-會計師事務所業務的新領域

    借鑒西方國家訴訟會計發展的已有經驗，訴訟會計應由最具有獨立性的注冊會計師來擔任。因為在經濟案件審查過程中，訴訟或仲裁雙方當事人會從自身利益出發，提供利己的證據。這種片面之詞難以使法庭或仲裁機構作出公正裁決。伴隨于此，現代社會更趨隱蔽化、復雜化的經濟關系，必定導致經濟案件所涉及的領域更加廣泛，并將更多地涉及法律和會計兩大知識領域。因此，為保證法庭或仲裁機構裁決的公正性、公平性，維護當事人的正當合法權益，對審查人員自身素質、執業能力及職業道德的要求也自然會更上一層樓，尤其要求審查人員在證據搜集過程中要以獨立于法庭、訴訟雙方或仲裁機構、仲裁雙方之外的第三者身份，施以獨立的調查、分析和取證，即恪守形式和實質上的獨立、嚴密推理，作出謹慎的職業判斷，并提出報告、發表專業意見。這種工作由獨立性很強的注冊會計師來完成顯然是現實的必然選擇。例如在加拿大，律師、警方、公訴人、法庭、保險公司、銀行、商業團體等經常聘請資深的注冊會計師為其提供訴訟會計服務。世界著名五大會計公司早已在公司內部設置專門的訴訟會計部門，并且在人員數量及經費上不斷加強力量，給予充分的重視。其中，美國普華永道會計師事務所的訴訟會計人員現已達到500人，德勤會計師事務所的訴訟會計人員也已擴充至382人(李若山，2000)。

    經過近20年的改革與發展，我國注冊會計師行業建設水平得到持續提高，參與服務我國經濟體制改革和現代化建設的程度日益加深，注冊會計師已成為市場經濟體系中不可或缺的一支重要的中堅力量。隨著注冊會計師行業清理整頓、脫鉤改制工作的漸序完成，以及聯合合并浪潮的蔓延，我國注冊會計師行業已穩健步入規范化、規模化的發展之路。但是，面對國際和國內資本的急劇擴張，會計師事務所的業務量和復雜程度也在不斷增加。尤其是入世后滾滾涌進的實力雄厚的國外會計公司，將加劇我國獨立審計市場的激烈競爭，加速優勝劣汰的進度。因此，會計師事務所急需大力開拓業務領域，為社會提供多元化、全方位的專業服務，走優化組合、規模發展之路，建立服務功能強大、內部管理嚴格、執業水準和職業道德較高、地域分布合理的事務所服務網絡。作為會計師事務所業務的新領域，訴訟會計將會極大拓寬會計師事務所的業務范圍，為其提供一個更為廣博的發展空間。訴訟會計業務在我國的廣泛開展與拓延，顯然會迎合事務所擴張業務、開拓市場、提高業務收入、壯大規模之需求，從而合理降低事務所審計風險，有效增強與外國會計公司相抗衡的實力。

    四、訴訟會計實務中存在的問題及解決辦法

    與西方國家相比，訴訟會計在我國發展的不足主要體現在以下方面：首先，業務范圍過窄，機構、人員臨時性特點明顯，工作程序和方法缺乏規范性指導，經濟損失確認和度量標準缺位。同時，參與的會計人員不具有相應的專門知識和經驗，亦大大影響了所獲證據的針對性和對經濟損失估計的準確性。這遠遠不能適應知識經濟時代經濟司法實踐發展的需求。其次，許多理論工作者或專業人士對其知之甚少，更談不上研究有關訴訟會計規范的工作程序與方法、執業規范與職業道德等。實踐的發展離不開理論的指導，理論上的欠缺成為制約訴訟會計實務發展的"瓶頸"。所以，應及時改變這種局面。第三，現階段我國尚處于社會主義市場經濟發展的初期，由此產生的有關制度的不完備，也在一定程度上阻礙了訴訟會計的發展。如，對于我國現已普遍開展的經濟犯罪案件的審查，或者由檢察院下設的經濟庭進行有關的調查，或者由檢察機關聘請國家審計人員協助調查，這顯然使得調查形式及調查過程缺乏足夠和應有的獨立性，進而影響到所搜集證據的證明力與證據力。

    為切實配合并支持訴訟會計在我國的發展，首先，應加速推進整個經濟體制改革，建立并盡快完善司法體系。其次，我國會計理論界工作者應重視并加快有關訴訟會計的研究工作，建立事務所在開展訴訟會計業務工作過程中應嚴格遵循的基本準則、具體準則、工作程序與方法、執業規范與職業道德等完備的規范體系。同時，要求注冊會計師應注重提高自身的綜合素質以適應知識多元化的要求。會計師事務所也應抓住機會，重視對員工進行訴訟會計知識的培訓，大力開拓訴訟會計業務，使業務量和事務所收入倍增，增強自身實力。